25.06.2018

Verfassungsmäßigkeit steuergesetzlich festgelegter Zinssätze?

Der Prüfstand des Bundesverfassungsgerichts füllt sich

Seit dem Jahr 1982 unterliegen Pensionsverpflichtungen in der Steuerbilanz unverändert einem gesetzlich vorgegebenen Abzinsungssatz von 6 %. Die Diskrepanz zwischen den realen und nachhaltig niedrigen Marktzinsen und dem steuerlich vorgegebenen Zinssatz von 6 % führt inzwischen zu einer massiven Unterbewertung von Pensionsrückstellungen in der Steuerbilanz. Vor diesem Hintergrund hält das FG Köln den steuerbilanziellen Abzinsungssatz für verfassungswidrig und hat dazu das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) angerufen. Auch der im Steuerverfahrensrecht in § 238 AO gesetzlich festgelegte Zinssatz von 0,5 % pro Monat (6 % p.a.) ist Gegenstand von zwei anhängigen Verfassungsbeschwerden, über die das BVerfG vermutlich noch in diesem Jahr entscheiden wird. Dieser Zinssatz gem. § 238 AO kommt bei verschiedenen Verzinsungstatbeständen im Steuerrecht zur Anwendung, u.a. bei der Verzinsung für Steuernachforderungen und Steuererstattungen.

Überprüfung des Abzinsungssatzes von 6 % bei Pensionsrückstellungen

Nach § 6a Abs. 3 Satz 3 EStG ist bei der Berechnung des Teilwerts der Pensionsverpflichtung in der Steuerbilanz eine konstante Abzinsung von 6 % vorzunehmen. Je höher der Abzinsungssatz angesetzt ist, desto geringer fällt die daraus resultierende Pensionsrückstellung aus. Durch die seit Jahren andauernde Phase der niedrigeren Marktzinsen hat sich bei der Berechnung von Pensionsrückstellungen eine Diskrepanz zu dem steuerlich anzusetzenden Zinssatz ergeben, die dazu führt, dass steuerlich nur ein Teil der tatsächlich benötigten Zuführungen erfolgswirksam zur Erfüllung von Pensionsverpflichtungen geltend gemacht werden kann und „Scheingewinne“ der Besteuerung zugeführt werden.


Hinweis: Das Institut der deutschen Wirtschaft hat in einer Studie aus dem Jahre 2016 errechnet, dass aufgrund des unrealistisch hohen Abzinsungssatzes notwendige Zuführungsbeträge zu den Pensionsrückstellungen im Umfang von ca. 68 – 85 Mrd. € bislang steuerlich nicht geltend gemacht werden konnten und fiktive Gewinne bei einem unterstellten Ertragsteuersatz von 30 % eine Steuerlast von 20 bis 25 Mrd. € auslösten.


Vor diesem Hintergrund ist der Aussetzungsbeschluss des FG Köln vom 12.10.2017 (Az.: 10 K 977/17) einzuordnen. Das FG hält den Rechnungszinsfuß von 6 % zur Ermittlung von Pensionsrückstellungen nach § 6a EStG für das Streitjahr 2015 für verfassungswidrig. Zwar sei der Gesetzgeber befugt, den Rechnungszinsfuß in Höhe eines festen Prozentsatzes zu typisieren. Allerdings sei der Gesetzgeber auch gehalten, in regelmäßigen Abständen zu überprüfen, ob die Typisierung noch realitätsgerecht ist. Diese in Intervallen vorzunehmende Überprüfung des Gesetzgebers habe nicht stattgefunden, obwohl sich das reale Zinsumfeld inzwischen von der gesetzlich vorgegebenen Zinshöhe weit entfernt habe.


Aus der also fehlenden Überprüfung und Anpassung leitet das FG Köln die Ansicht ab, dass die Vorschrift in § 6a Abs. 3 Satz 3 EStG in Bezug auf die dort genannte Höhe des Rechnungszinsfußes von 6 % für das Streitjahr 2015 gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstößt. Das BVerfG erhält im Rahmen des Normenkontrollverfahrens die Möglichkeit zur endgültigen Entscheidung (Az. des BVerfG: 2 BvL 22/17). Rechtsbehelfsverfahren, in denen sich die Einspruchsführer auf vorgenanntes Verfahren beziehen, ruhen kraft Gesetzes nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO.


Hinweis: Im Fall einer positiven Entscheidung des BVerfG könnte vermutlich auch der Abzinsungssatz für andere Rückstellungen geändert werden; der in § 6 Abs. 1 Nr. 3e EStG vorgegebene Zinssatz von 5,5 % wird ebenfalls als überhöht angesehen.

Überprüfung des Zinssatzes aus Steuerschuldverhältnissen

Verfassungsbeschwerden gegen Nachforderungszinsen

Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis werden gem. § 233 Satz 1 AO nur verzinst, soweit dies gesetzlich vorgeschrieben ist. In Betracht kommen

  • Stundungszinsen,
  • Hinterziehungszinsen,
  • Prozesszinsen auf Erstattungsbeträge und
  • Zinsen bei Aussetzung der Vollziehung.

Mit der Verzinsung verfolgt der Gesetzgeber die Absicht, einen finanziellen und in typisierter Form vorgegebenen Ausgleich dafür zu schaffen, dass die Steuern bei den einzelnen Steuerpflichtigen zwar jeweils spätestens zum Jahresende entstehen, aber zu unterschiedlichen Zeiten festgesetzt und fällig werden. Der Gesetzgeber hat den in § 238 Abs. 1 AO vorgegebenen Zinssatz von 0,5 % pro Monat (6 % p. a.) seit Jahren weder überprüft noch der allgemeinen Entwicklung der Marktzinsen angepasst. Insoweit entspricht das Verhalten des Gesetzgebers der vorgenannten Ausgangslage bei der Abzinsung von Pensionsverpflichtungen.


Die Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der vorgegebenen Verzinsungshöhe bestehen seit Jahren. Diesbezüglich sind zwei Verfassungsbeschwerden vor dem 1. Senat des BVerfG anhängig, mit denen über die Rechtmäßigkeit des zugrunde gelegten Zinssatzes bei der Berechnung von Nachforderungszinsen aus Gewerbesteuernachzahlungen der Jahre 2003, 2005 und 2006 zu befinden sein wird (Az. des BVerfG: 1 BvR 2237/14 und 1 BvR 2422/17).

Neuer BFH-Beschluss

Ferner hat der BFH in einem zur Aussetzung der Vollziehung ergangenen Beschluss vom 25.4.2018 Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit von Nachzahlungszinsen für Verzinsungszeiträume ab dem Jahr 2015 geäußert. Nach Ansicht des IX. BFH-Senats bestehen schwerwiegende verfassungsrechtliche Zweifel, ob der Zinssatz dem aus dem Rechtsstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 3 GG folgenden Übermaßverbot entspricht. Die realitätsferne Bemessung der Zinshöhe wirke in Zeiten eines strukturellen Niedrigzinsniveaus wie ein rechtsgrundloser Zuschlag auf die Steuerfestsetzung. Hier bleibt abzuwarten, ob es zu einem Hauptverfahren vor dem BFH kommen wird.


Empfehlung: Mit Blick auf die anhängigen Verfassungsbeschwerden können Rechtsbehelfsverfahren, in denen sich die Einspruchsführer auf vorgenanntes Verfahren beziehen, kraft Gesetzes nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO ruhen.

Umsatzsteuerlicher Anwendungsbezug: Wettbewerbsverzerrungen?

Die Verzinsungsfrage erfährt zumindest in Anwendungsfällen mit Umsatzsteuern eine zusätzliche Bedeutung, da es sich bei der Umsatzsteuer um ein europäisch harmonisiertes Recht handelt, das nicht nur der bundesdeutschen Verfassung, sondern auch europäischen Vorgaben zu genügen hat. Der im Unionsrecht verankerte und unterschiedlich ausgeprägte Grundsatz der Neutralität des Umsatzsteuersystems zielt u.a. auf eine vollständige Entlastung des jeweiligen Unternehmens von Umsatzsteuern ab.


Sofern Zinsen aus umsatzsteuerlichen Nachforderungen erhoben bzw. auf Erstattungen gewährt werden, müssen die einzelnen Mitgliedstaaten in Ermangelung unionsrechtlicher Bestimmungen darauf achten, dass Zinssatz und Berechnungsmethode diesem Grundsatz der Neutralität entsprechen, da anderenfalls eine Unvereinbarkeit mit Unionsrecht vorliegt. Der Grundsatz der steuerlichen Neutralität dürfte folglich verletzt sein, wenn ein Mitgliedstaat den Zinssatz für die Nacherhebung bzw. Erstattung von Umsatz-/Vorsteuern nicht marktgerecht festlegt, mit der Folge, dass dem Unternehmen dadurch finanzielle Beträge abgeschöpft werden, die einer vollständigen Entlastung des Unternehmens von Umsatzsteuern entgegenstehen.

 

Aus: PKF Themen Öffentlicher Sektor 01/18 | Juni 2018